การปฏิบัติบัญชีเกี่ยวกับรายการส่งออกสินค้า
บทความวันที่ 19 เม.ย. 2565 . เขียนโดย อจ.สุเทพ . เข้าชม 13740 ครั้ง
บทความวันที่ 19 เม.ย. 2565 . เขียนโดย อจ.สุเทพ . เข้าชม 13740 ครั้ง
การปฏิบัติบัญชีเกี่ยวกับรายการส่งออกสินค้า
เกี่ยวกับการปฏิบัติบัญชีเกี่ยวกับรายการส่งออกสินค้า
สมมติใช้เงื่อนไข INCOTERM: FOB หรือ CIF พิจารณาตามภาพ
ขั้นตอนที่ 1 เมื่อบริษัทฯ ได้รับ LC (Letter of Credit) จากลูกค้า แจ้งความประสงค์จะซื้อสินค้ารายการใด เป็นจำนวนเท่าใด คิดเป็นมูลค่าเท่าใด ยังไม่ถือว่าบริษัทฯ ได้ขายสินค้าแต่อย่างใด ให้จัดการเกี่ยวกับการเตรียมการในการส่งออกสินค้า
ขั้นตอนที่
2 บริษัทฯ
ออก Proforma Invoice
หรือใบส่งของชั่วคราว เพื่อขออนุมัติส่งออกต่อเจ้าพนักงานศุลกากร
ขั้นตอนที่
3 บริษัทฯ
เคลื่อนย้ายสินค้าออกจากคลังสินค้าเพื่อเตรียมการส่งออก
ให้บริษัทฯ
ตัดสต็อกออกจากรายงานสินค้าและวัตถุดิบ บันทึกบัญชีโดย
เดบิต
สินค้าระหว่างทาง (Goods
in Transit)
เครดิต สินค้า
ขั้นตอนที่ 4 บริษัทฯ ดำเนินพิธีการทางศุลกากร ยื่นใบขนสินค้าขาออกอิเล็กทรอนิกส์ (B/L) ทางอินเทอร์เน็ต เมื่อเจ้าพนักงานศุลกากร ได้ตอบรับว่า ได้รับใบขนสินค้าขาออก (Status 0209) หรือวันที่มีการออกใบชนสินค้าขาออกตามกฎหมายว่าด้วยศุลกากร
ขั้นตอนนี้
เกี่ยวพันกับกรณีภาษีมูลค่าเพิ่ม
4.1 ตามมาตรา 78 (4)
แห่งประมวลรัษฎากร กำหนดให้ความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม เกิดขึ้นดังนี้
“มาตรา
78 ภายใต้บังคับมาตรา 78/3
ความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มที่เกิดจากการขายสินค้า
ให้เป็นไปตามหลักเกณฑ์ดังต่อไปนี้
(4) การขายสินค้าโดยส่งออก
ให้ความรับผิดเกิดขึ้นดังต่อไปนี้
(ก) การส่งออกนอกจากที่ระบุใน (ข) หรือ (ค) ให้ความรับผิดเกิดขึ้นเมื่อชำระอากรขาออก วางหลักประกันอากรขาออก หรือจัดให้มีผู้ค้ำประกันอากรขาออก เว้นแต่ในกรณีที่ไม่ต้องเสียอากรขาออกหรือได้รับยกเว้นอากรขาออก แล้วแต่กรณี ก็ให้ถือว่าความรับผิดเกิดขึ้นในวันที่มีการออกใบชนสินค้าขาออกตามกฎหมายว่าด้วยศุลกากร
"(ข) การส่งออกในกรณีที่นำสินค้าเข้าไปในเขตปลอดอากรตามมาตรา
77/1 (14) (ก)
ให้ความรับผิดเกิดขึ้นในวันที่นำสินค้าในราชอาณาจักรเข้าไปในเขตดังกล่าว"
(ความตาม
(ข) แก้ไขเพิ่มเติมโดยพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 35) พ.ศ.
2544)
(ค)
การส่งออกซึ่งสินค้าที่อยู่ในคลังสินค้าทัณฑ์บนตามกฎหมายว่าด้วยศุลกากร
ให้ความรับผิดเกิดขึ้นพร้อมกับความรับผิดตามกฎหมายว่าด้วยศุลกากร”
ดังจะเห็นได้ว่า ในกรณีที่ไม่ต้องเสียอากรขาออกหรือได้รับยกเว้นอากรขาออก
แล้วแต่กรณี ก็ให้ถือว่าความรับผิดเกิดขึ้น “ในวันที่มีการออกใบขนสินค้าขาออก”
ตามกฎหมายว่าด้วยศุลกากร ซึ่งได้แก่ วันที่ตาม Status 0209 นั่นเอง
4.2 ตามมาตรา 79/1 (1)
แห่งประมวลรัษฎากร ได้กำหนดมูลค่าของฐานภาษีสำหรับการส่งออกดังนี้
“มาตรา
79/1
ฐานภาษีสำหรับการขายสินค้าหรือการให้บริการในกิจการเฉพาะอย่างให้เป็นไปตามหลักเกณฑ์ดังต่อไปนี้
(1)
ฐานภาษีสำหรับการขายสินค้าโดยการส่งออก ได้แก่ มูลค่าของสินค้าส่งออก โดยให้ใช้ราคา
เอฟ.โอ.บี. ของสินค้าบวกด้วยภาษีสรรพสามิตตามที่กำหนดในมาตรา 77/1 (19)
และภาษีและค่าธรรมเนียมอื่นตามที่จะได้กำหนดโดยพระราชกฤษฎีกา
แต่ทั้งนี้ไม่ให้รวมอากรขาออก
ราคา
เอฟ.โอ.บี. ได้แก่ ราคาสินค้า ณ ด่านศุลกากรส่งออกโดยไม่รวมค่าประกันภัย และค่าขนส่งจากด่านศุลกากรส่งออกไปต่างประเทศ”
4.3 ตามมาตรา 80/1 (1)
แห่งประมวลรัษฎากร
“มาตรา 80/1 ให้ใช้อัตราภาษีร้อยละ 0
ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่ม สำหรับการประกอบกิจการประเภทต่าง ๆ ดังต่อไปนี้
(1) การส่งออกสินค้า...”
4.4
กรมสรรพากรได้วางแนวทางปฏิบัติเกี่ยวกับการส่งสินค้าออกนอกราชอาณาจักรเพื่อส่งไปต่างประเทศ
ตามมาตรา 77/1 (14) แห่งประมวลรัษฎากร ตามข้อ 2 วรรคหนึ่ง วรรคสอง และวรรคสาม ของคำสั่งกรมสรรพากรที่
ป. 97/2543ฯ ดังนี้
“ข้อ 2 กรณีผู้ประกอบการจดทะเบียนได้รับคำสั่งซื้อจากผู้ซื้อในต่างประเทศและผู้ประกอบการจดทะเบียนเป็นผู้ผลิตสินค้า
หรือซื้อสินค้าจากโรงงานผู้ผลิตหรือผู้ขายในประเทศ
โดยผู้ประกอบการจดทะเบียนเป็นผู้ดำเนินพิธีการศุลกากรยื่นใบขนสินค้าขาออกในนามของผู้ประกอบการจดทะเบียน
เพื่อส่งสินค้าออกนอกราชอาณาจักรเพื่อส่งไปต่างประเทศ ตามมาตรา 77/1 (14)
แห่งประมวลรัษฎากร ถือว่าผู้ประกอบการจดทะเบียนเป็นผู้ส่งออก ตามมาตรา 77/1
(13) แห่งประมวลรัษฎากร และได้รับสิทธิเสียภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราร้อยละ 0 ตามมาตรา
80/1 แห่งประมวลรัษฎากร
โรงงานผู้ผลิตหรือผู้ขายในประเทศตามวรรคหนึ่ง
มีหน้าที่ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มตามมาตรา 77/2 แห่งประมวลรัษฎากร
โดยคำนวณภาษีตามมาตรา 80 แห่งประมวลรัษฎากร
ผู้ประกอบการจดทะเบียนตามวรรคหนึ่ง
จะต้องมีหลักฐานดังต่อไปนี้พร้อมที่จะให้เจ้าพนักงานประเมินตรวจสอบได้
(1)
หลักฐานที่แสดงว่าผู้ซื้อในต่างประเทศซื้อสินค้าจากผู้ประกอบการจดทะเบียนจริง เช่น
Proforma Invoice หรือ Purchase
Order หรือ Order Note หรือเอกสารอื่นที่มีลักษณะทำนองเดียวกัน
(2) หลักฐานที่แสดงว่าผู้ประกอบการจดทะเบียนได้ผลิตสินค้าดังกล่าวหรือซื้อสินค้าจากโรงงานผู้ผลิตหรือผู้ขายในประเทศ
และโรงงานผู้ผลิตหรือผู้ขายในประเทศได้จัดทำใบกำกับภาษีเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มจากผู้ประกอบการจดทะเบียนตามมาตรา
82/4 และมาตรา 86 แห่งประมวลรัษฎากร
(3) หลักฐานการส่งออกสินค้าในนามของผู้ประกอบการจดทะเบียนเช่น
ใบกำกับสินค้า (Invoice)
ใบตราส่ง (Bill of Lading) หรือ Airway
Bill
(4)
หลักฐานที่แสดงว่าจะมีการชำระราคาค่าสินค้าตามใบกำกับสินค้า(Invoice) ในนามของผู้ประกอบการจดทะเบียน
เช่น หลักฐานการเปิด L/C (Letter of Credit) หรือหลักฐานการจัดทำ
T/T (Telex Transfer) หรือ T/P (Term of Payment) เป็นต้น เว้นแต่กรณีดังต่อไปนี้
(ก)
กรณีผู้ซื้อในต่างประเทศมอบหมายให้ตัวแทน ผู้ทำการแทน หรือสำนักงานสาขาในประเทศไทยเป็นผู้ชำระราคาค่าสินค้าแทน
ผู้ประกอบการจดทะเบียนสามารถใช้เอกสารที่ระบุว่านำเงินเข้าบัญชีธนาคาร หรือ Bank Statement ในนามของผู้ประกอบการจดทะเบียน
เพื่อเป็นหลักฐานแสดงว่าจะมีการชำระราคาค่าสินค้าตามใบกำกับสินค้า (Invoice)
ก็ได้
(ข)
กรณีผู้ประกอบการจดทะเบียนส่งสินค้าไปเป็นตัวอย่างให้แก่ผู้ซื้อในต่างประเทศ
โดยไม่มีค่าตอบแทน
ก็ไม่จำต้องมีหลักฐานแสดงว่าจะมีการชำระราคาค่าสินค้าตามใบกำกับสินค้า (Invoice)
(5) หลักฐานสำเนาใบขนสินค้าขาออกในนามของผู้ประกอบการจดทะเบียนที่ผ่านพิธีการศุลกากรฉบับที่มีการสลักหลังการตรวจปล่อยสินค้าโดยเจ้าหน้าที่ศุลกากร หรือหลักฐานอื่นที่แสดงว่ามีการตรวจปล่อยสินค้าโดยเจ้าหน้าที่ศุลกากร”
อนึ่ง กรณีผู้ซื้อในต่างประเทศมอบหมายให้ตัวแทน
ผู้ทำการแทน หรือสำนักงานสาขาในประเทศไทยเป็นผู้ชำระราคาค่าสินค้าแทน ตาม (4) (ก)
ดังกล่าว โดยเหตุที่ตามใบกำกับสินค้า Invoice บริษัทฯ
ได้ตกลงราคาเป็นเงินตราต่างประเทศ แต่ผู้ซื้อได้ชำระราคาเป็นเงินตราไทย (บาท) นั้น
หากมีจำนวนไม่น้อยกว่าจำนวนเงินค่าขายสินค้าที่บริษัทฯ
ได้บันทึกบัญชีลูกหนี้เป็นเงินบาท แต่ไม่น้อยกว่าจำนวนเงินตราต่างประเทศตาม Invoice
คูณดัวยอัตราถัวเฉลี่ยที่ธนาคารพาณิขย์รับซื้อ ณ วันที่ได้รับชำราคา
ก็ย่อมไม่มีปัญหาใดๆ
4.5 ผู้ประกอบการจดทะเบียนที่เป็นผู้ส่งออกต้องลงรายการในรายงานภาษีขาย
ตามมาตรา 87 (1) แห่งประมวลรัษฎากร ประกอบกับข้อ 7 (9) ของประกาศอธิบดีกรมสรรพากร
เกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม (ฉบับที่ 89) ดังนี้
“ข้อ 7
การลงรายการในรายงานภาษีขายตามมาตรา 87 (1) แห่งประมวลรัษฎากร
ให้ดำเนินการดังนี้
(9)
กรณีผู้ประกอบการจดทะเบียนขายสินค้าโดยการส่งออก ให้ลงรายการตามมูลค่าสินค้าส่งออกโดยให้ใช้ราคา
เอฟ.โอ.บี. ของสินค้า
และให้ลงรายการภายในสามวันทำการนับแต่วันที่ความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มเกิดขึ้น
ดังต่อไปนี้
(ก)
การส่งสินค้าออกนอกราชอาณาจักรเพื่อส่งไปต่างประเทศซึ่งความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มเกิดขึ้นเมื่อชำระอากรขาออก
วางหลักประกันอากรขาออก หรือจัดให้มีผู้ค้ำประกันอากรขาออก
ให้ลงรายการภายในสามวันทำการนับแต่วันที่ชำระอากรขาออก วางหลักประกันอากรขาออก
หรือจัดให้มีผู้ค้ำประกันอากรขาออก แล้วแต่กรณี
การส่งออกสินค้าตามวรรคหนึ่ง
ถ้าความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มเกิดขึ้นในวันที่มีการออกใบขนสินค้าขาออกตามกฎหมายว่าด้วยศุลกากร
ให้ลงรายการภายในสามวันทำการนับแต่วันที่กรมศุลกากรออกใบขนสินค้าขาออก
“(ข) การนำสินค้าในราชอาณาจักรเข้าไปในเขตปลอดอากรตามมาตรา
77/1 (14)(ก) แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มเกิดขึ้น
ในวันที่นำสินค้าในราชอาณาจักรเข้าไปในเขตปลอดอากร ให้ลงรายการภายในสามวันทำการนับแต่วันที่นำสินค้าเข้าไปในเขตปลอดอากร”
(ความตาม
(ข) แก้ไขเพิ่มเติมโดยประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม (ฉบับที่
124) ใช้บังคับ 1 มกราคม พ.ศ. 2545 เป็นต้นไป)
4.6 ตามมาตรา 9 และมาตรา 79/4
แห่งประมวลรัษฎการ ประกอบกับประกาศกระทรวงการคลัง เรื่อง อัตราแลกเปลี่ยนเงินตราต่างประเทศเป็นเงินตราไทยตามมาตรา
9 แห่งประมวลรัษฎากร ลงวันที่ 8 กุมภาพันธ์ พ.ศ. 2548
และกรมสรรพากรได้วางแนวทางปฏิบัติเกี่ยวกับการ ตามคำสั่งกรมสรรพากรที่ ป. 132
/2548ฯ ดังนี้
“ข้อ 3
กรณีบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลได้รับมาหรือจ่ายไปซึ่งเงินตรา ทรัพย์สิน
หรือหนี้สิน ซึ่งมีค่าหรือราคาเป็นเงินตราต่างประเทศในระหว่างรอบระยะเวลาบัญชี
ให้บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลดังกล่าวคำนวณค่าหรือราคาของเงินตรา ทรัพย์สิน
หรือหนี้สินเป็นเงินตราไทยตามราคาตลาดในวันที่รับมาหรือจ่ายไปนั้น
ทั้งนี้ ตามมาตรา 65 ทวิ (5) วรรคสอง แห่งประมวลรัษฎากร
ราคาตลาดตามวรรคหนึ่ง กรณีการบันทึกบัญชี
ณ วันที่เกิดรายการทรัพย์สิน หรือหนี้สิน หมายถึง
(1)
อัตราแลกเปลี่ยนเงินตราของธนาคารพาณิชย์ที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายว่าด้วยการธนาคารพาณิชย์ที่ได้ประกาศไว้ในการคำนวณเงินตราต่างประเทศเป็นเงินตราไทยในแต่ละวัน
(อัตราซื้อหรืออัตราขาย) หรือ
(2)
อัตราแลกเปลี่ยนเงินตราตามอัตราอ้างอิงประจำวันที่ธนาคารแห่งประเทศไทยประกาศไว้ในการคำนวณเงินตราต่างประเทศเป็นเงินตราไทยในแต่ละวัน
(อัตราซื้อถัวเฉลี่ยหรืออัตราขายถัวเฉลี่ย)
ราคาตลาดตามวรรคหนึ่ง กรณีการได้รับเงินหรือจ่ายเงินเป็นเงินตราต่างประเทศ
หมายถึง
อัตราแลกเปลี่ยนที่เป็นจริงในทางปฏิบัติจากการนำเงินสกุลบาทไปแลกเป็นเงินสกุลต่างประเทศ
หรือเกิดจากการนำเงินสกุลต่างประเทศไปแลกเป็นเงินสกุลบาท”
ดังนั้น
การลงรายการในรายงานภาษีขายเนื่องจากไม่สามารถปฏิบัตามมาตรา 79/4
แห่งประมวลรัษฎากร จึงต้องถือปฏิบัติตามมาตรา 9 แห่งประมวลรัษฎากร
โดยปฏิบัติตามข้อ 3 ของคำสั่งกรมสรรพากรที่ ป. 132/2548 ฯ ดังกล่าว โดยใช้อัตราซื้อถัวเฉลี่ย
ณ วันที่ได้ดำเนินพิธีการทางศุลกากร (Status 0209) ตามอัตราแลกเปลี่ยนเงินตราของธนาคารพาณิชย์ที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายว่าด้วยการธนาคารพาณิชย์ที่ได้ประกาศไว้ในการคำนวณเงินตราต่างประเทศเป็นเงินตราไทย
หรืออัตราแลกเปลี่ยนเงินตราตามอัตราอ้างอิงประจำวันที่ธนาคารแห่งประเทศไทยประกาศไว้ในการคำนวณเงินตราต่างประเทศเป็นเงินตราไทย
ตามที่ผู้ประกอบการได้เลือกไว้
ขั้นตอนที่
5
การส่งมอบสินค้าให้แก่ลูกค้า เฉพาะกรณีตามข้อตกลงตามเงื่อนไข INCOTERM ที่เป็น FOB หรือ CIF หรือ CFR ให้ถือว่า ผู้ส่งออกได้ส่งมอบสินค้าให้แก่ลูกค้า เมื่อสินค้าได้ถูกวางลงใต้ท้องเรีอเรียบร้อยแล้ว โดยส่วนใหญ่ก็จะอนุโลมตามวันที่ตาม Status 0409 (สถานะการตรวจปล่อยสินค้าโดยเจ้าหน้าที่ศุลกากร) เว้นแต่จะมีหลักฐาน B/L ของสายการเดินเรือ ก้ให้ถือวันที่ตาม B/L นั้น เป็นวันที่ส่งมอบสินค้า ขั้นตอนต่อจากนี้ไปจะเกี่ยวข้องกับการบันทึกรายการบัญชีตามมาตรฐานการบัญชี และการบัญชีภาษีเงินได้นิติบุคคลทั้งสิ้น
5.1 ให้บันทึกรายการลูกหนี้การค้า ณ วันที่ได้ส่งมอบสินค้าให้แก่ลูกค้า
โดย
เดบิต
ลูกหนี้การค้า
เครดิต รายได้ - ส่งออก
5.2
ให้บันทึกรายการสินค้าระหว่างทางเป็นต้นทุนสินค้าที่ขาย รวมทั้งค่าใช้จ่ายในการขาย
โดย
เดบิต ต้นทุน
ค่าใช้จ่ายในการขาย
ภาษีซื้อ
เครดิต สินค้าระหว่างทาง
เดบิต
ค่าใช้จ่ายในการขาย
ภาษีซื้อ (ถ้ามี
เครดิต เงินสด/เงินฝากธนาคาร หรือเจ้าหนี้
ขั้นตอนที่
6 (หมายเลข
7) เมื่อได้รับชำระหนี้ค่าสินค้า ซึ่งลูกค้าได้โอนเงินมาชำระหนี้ตาม L/C ให้บันทึกรายการบัญชีโดย
เดบิต เงินฝากธนาคาร
ขาดทุนจากอัตราแลกเปลี่ยน (ถ้ามี)
เครดิต ลูกหนี้การค้า
กำไรจากอัตราแลกเปลี่ยน (ถ้ามี)
ขั้นตอนที่
7 (หมายเลข 8)
ณ วันสิ้นรอบระยะเวลาบัญชี หากลูกหนี้ยังไม่ชำระหนี้ค่าสินค้า
ให้ปรับปรุงอัตราแลกเปลี่ยนเงินตราต่างประเทศของลูกหนี้ให้เป็นอัตราแลกเปลี่ยน ณ
สิ้นรอบระยะเวลาบัญชี
7.1 กรณีมียอดลูกหนี้เพิ่มขึ้น
เดบิต
ลูกหนี้
เครดิต กำไรจากอัตราแลกเปลี่ยน
7.2 กรณีมียอดลูกหนี้ลดลง
เดบิต
ขาดทุนจากอัตรแลกเปลี่ยน
เครดิต ลูกหนี้
ขั้นตอนที่
8 (หมายเลข 9) หากมียอดลูกหนี้การค้า และได้รับชำระค่าสินค้า
ให้บันทึกรายการบัญชเช่นเดียวกับขั้นตอบที่ 6 ดังกล่าว
ขั้นตอนที่ 9 หลักฐานการส่งออกพร้อมที่จะให้เจ้าพนักงานประเมินตรวจสอบได้
(1) หลักฐานที่แสดงว่า ผู้ประกอบการจดทะเบียนได้ผลิตสินค้าดังกล่าว หรือซื้อสินค้าจากโรงงานผู้ผลิตหรือผู้ขายในประเทศ และโรงงานผู้ผลิต หรือผู้ขายในประเทศได้จัดทำใบกำกับภาษีเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มจากผู้ประกอบการจดทะเบียน ตามมาตรา 82/4 และมาตรา 86 แห่งประมวลรัษฎากร
1.
กรณีภาษีเงินได้นิติบุคคล
บริษัทฯ
ต้องบันทึกรับรู้รายได้และลูกหนี้การค้า ตามเงื่อนไขการส่งมอบสินค้า INCOTERM (FOB หรือ CIF) ตามหลักฐานใบแจ้งหนี้ (Invoice) ณ
วันที่ส่งมอบสินค้าให้แก่ลูกค้า ได้แก่ วันที่สินค้าวางลงใต้ท้องเรือเดินทะเล ด้วยอัตราถัวเฉลี่ยซื่อ
ตามขั้นตอนที่ 5 ดังกล่าวข้างต้น
2.
กรณีภาษีมูลค่าเพิ่ม
บริษัทฯ ต้องบันทึกรายงานภาษีขาย ด้วยราคา FOB ตามที่ได้แสดงในใบขนสินค้าขาออก
ซึ่งหากบริษัทฯ ขายด้วยเงื่อนไข CIF บริษัทฯ จึงต้องลดยอดลงด้วยค่าเบี้ยประกันภัย
(I: Insurance) และค่าขนส่ง (F: Freight) และนำไปบันทึกในรายงานภาษีขาย และแสดงในแบบ ภ.พ.30
ดังนั้น จึงทำให้เกิดความแตกต่าง เนื่องจากราคาสินค้า และอัตราแลกเปลี่ยน ซึ่งบริษัทฯ ต้องจัดทำงบกระทบยอดรายได้ตามแบบ ภ.พ.30 และแบบ ภ.ง.ด.50 โดยอาจกระทำเป็นรายเดือน หรือทุกครั้งที่เกิดรายการความแตกต่างดังกล่าว